AUDITORIA INTERNA E EXTERNA
RESUMO
A finalidade deste trabalho é contribuir para a compreensão dos serviço de auditoria interna e externa. As empresas precisam apresentar em cada auditagem, uma gestão adequada e empenhada o suficiente e também envolvido com as diretrizes e metas da empresa, caso contrário um batalhão de pessoas serão envolvida com o controle. A complexidade e o volume das intervenções concretizadas pelas empresas fazem com que os métodos de auditoria sejam cultivados por meio de seleção de provas, exames e amostragens. Compete à auditoria, baseado nos meios de juízos que possua no momento, decidir a quantidade e a profundidade das intervenções a serem analisadas, de modo a impetrar dados de convicção que consistam em exatos para o todo.
PALAVRAS CHAVE: auditoria, externa, interna, controle, procedimentos
ABSTRACT
The purpose of this paper is to contribute to the understanding of the internal audit service and external. Companies need to present in each auditing, proper management and committed enough and also involved with the guidelines and goals of the company, otherwise a battalion of people will be involved with the control. The complexity and number of interventions implemented by the companies make audit methods are cultivated by selection of tests, examinations and samplings. It is for the audit, based on the means of judgments that have the time to decide the amount and depth of interventions to be analyzed in order to implore data consisting of accurate conviction for the whole.
KEYWORDS: audit, external, internal control procedures
SUMÁRIO
INTRODUÇÃO
A execução da atividade de auditoria solicita, assim como qualquer outra papel, o emprego de instrumentos de trabalho que permitam desenvolver um conceito. Comumente, a finalidade da auditoria é basear seu ponto de vista com fatos, ênfases e documentos admissíveis, imperativos e materiais.
Compete ao auditor a identificação e a validação de qualquer afirmativa, justapondo os métodos apropriados a cada evento, no alcance e profundidade que cada fato demande, até a aquisição de provas materiais e convincentes que corroborem de modo satisfatório, a afirmativa avaliada.
O emprego dos métodos de auditoria necessita estar acoplada à finalidade que se deseja alcançar. O objetivo é a finalidade a ser alcançada. Os métodos são os caminhos que induzem à consecução da finalidade.
1.1 FATOS, EVIDÊNCIA S E INFORMAÇÕES
A opinião formada pelo auditor precisa estar, inquestionavelmente, apoiada em bases sólidas, alicerçada em fatos comprovados, evidências factuais e informações irrefutáveis. O auditor é, em essência, um elemento ligado a investigações minuciosas que lhe deem a certeza de que os dados submetidos ao exame são, ou não, exatos.
O auditor precisa ser seu próprio controlador, atuar como o fiel da balança, não se permitir chegar a conclusões precipitadas devido à falta de substância das provas colhidas ou à interferência de pontos de vistas diferentes do seu próprio.
Todo ponto de vista precisa ser analisado. O auditor precisa avaliar cada elemento quanto à sua objetividade, importância, validade e confiabilidade. A dificuldade ou o custo da prova a ser obtida não podem constituir-se em impedimentos para não obtê-la, a menos que o auditor a julgue desnecessária.
CAPÍTULO 1 – ASPECTOS GERAIS DA AUDITORIA
1.1 ORIGEM DA AUDITORIA
Não existe exatidão em relação a origem do termo auditor. ALVES (2006) cita que, do ponto de vista semântico no latim, significaria aquele que ouve, ou ouvinte, não defendendo relação com aquele que expressa opinião sobre algo que se comprovou ser verdadeiro ou não.
Talvez a origem mais remota de atividade relacionada à auditoria remonte à provas arqueológicas de inspeções e verificações dos registros realizados em templos sacerdotais sumeriano, datadas decerca de 4.500 anos a. C. Também são citadas normas de auditoria inseridas como textos nos livro ASTHASASTRA de Kautilya, na Índia; bem como práticas de auditorias realizadas nas províncias romanas, citada nas cartas de Trajano (97 a 117 anos d. C.). (ALVES, 2006)
Na idade média, em vários países da Europa, as associações profissionais encarregavam-se de executar as funções de auditoria, destacando-se entre elas, os ConselhosLondrinos em 1310, o Tribunal de Contas, em 1640 em Paris e o Collegio dei Ranonati 1581, na cidade de Veneza. (ALVES, 2006)
A Inglaterra, à época de dominadora dos mares e controladora do comércio mundial, foi a primeira a instituir a taxação do imposto de renda, baseado nos lucros das empresas, em consequência disso, foi a primeira a praticar a auditoria nas grandes companhias de comércio. (SCHEID, 2011)
Apesar da auditoria em contas públicas ser praticada na Inglaterra desde 1314, seu aparecimento como prática sistematizada ocorreu somente a partir da segunda metade do século XIX, quando surgiram as primeiras associações de Contadores Públicos, profissionais que exerceram as funções de auditor. (FRANCO; MARRA, 2001)
Após alguns anos, quando a Contabilidade penetrou nos domínios científicos, o Railway Companies Consoladation, Act, obrigava a verificação anual dos balanços, requerendo que fosse realizado por auditores. Com isso, na Revolução Industrial, na segunda metade do século XVIII, foram estabelecidas diretrizes às técnicas contábeis, propondo-se atender as necessidades provindas com o surgimento de grandes empresas, em que tal serviço tornava-se praticamente obrigatório. (ALVES, 2006)
Segundo Attie (2007, p. 24), contabilidade tem por finalidade:
Contabilidade tem a finalidade precípua de promover os meios informativos e de controle com o intuito de coletar todos os dados ocorridos na empresa e que tenham, ou possam ter, impactos e causar variações em sua posição patrimonial. A Contabilidade é o instrumento de medição e avaliação do patrimônio e dos resultados auferidos pela gestão da Administração da entidade.
Com o propósito de manter a integridade do profissional de auditoria, na Escócia em 1850, surgiu a primeira associação de auditores , visando preservar a moralidade do exercício dessa importante função, favorecendo a criação, de outras associações na Inglaterra, abrangendo outros países da Europa. Nesse sentido Franco se manisfesta comentando que:
[...] na mesma época, um guia comercial inglês registrava 34 Contadores Públicos em diversas regiões da Inglaterra. Diz também que em 1874 e 1882 fundaram-se as primeiras associações de Contadores nos Estados Unidos e que o atual Instituto dos Contadores Públicos Certificados daquele país, com mais de 300.000 associados, foi fundado em 1886 (FRANCO, 1992, p. 34)
Na medida em que os efeitos das associações foram percebidos, os auditores recuperaram alguns de seus méritos, conquistando uma carreira de prosperidade, fazendo com que repercutisse esse tipo de organização nos Estados Unidos da América, que também optou por associações que cuidavam das normas de auditoria. Em 1934, nos Estados Unidos, foi criado o Security and Exchange Commission (SEC), que deu um novo estímulo a profissão de auditor, pois as empresas que transacionavam ações nas Bolsas de Valores foram obrigadas a se utilizarem dos serviços de auditoria em suas demonstrações financeiras, dando assim mais credibilidade as mesmas (ATTIE, 2007).
Como exemplo das normas de auditoria, o Americam Institute Od Accoutants, publicou diversos regulamentos, sendo que o primeiro que se tem conhecimento da data de outubro de 1939, consolidando outras normas em março de 1941,em 1942 e em dezembro de 1943 (SÁ, 1998).
Franco e Marra (2001, p. 28), definem a auditoria enquanto:
A técnica contábil que – através de procedimentos específicos que lhe são peculiares, aplicados no exame de registros e documentos, inspeções, e na obtenção de informações, relacionados com o controle do patrimônio de uma entidade –objetiva obter elementos de convicção que permitam julgar se os registros contábeis foram efetuados de acordo com princípios fundamentais e normas de Contabilidade e se as demonstrações contábeis deles decorrentes refletem adequadamente a situação econômica-financeira do patrimônio, os resultados do período administrativo examinado e as demais situações nelas demonstradas.
A contabilidade sempre se preocupou em captar todos os acontecimentos que por ventura alterassem a situação patrimonial da empresa, sendo assim, hoje ela esta voltada à informação com muito mais atenção.
Atualmente com a evolução tecnológica existente, a contabilidade precisa se adaptar com essa tecnologia em ascensão. E de acordo com essa ideia, Sá (2009, p. 20) define: “Tecnologia contábil da informação é um conjunto racional de conhecimentos utilizáveis como instrumento para a formação de juízo, explicação e interpretação de fatos patrimoniais dos empreendimentos humanos”.
Atualmente a contabilidade esta diretamente voltada a informação, através de sistemas onde as empresas precisam manter informações sobre todos os fatos ocorridos, seja nas operações de entradas e de saídas. Um exemplo disso é o Sistema Público de Escrituração Digital (SPED), que foi instituído no Brasil em 2007 (SÁ, 2009).
Com o propósito de atingir um bom desempenho contábil, faz-se necessário estar munido de um bom sistema de informações, que permita manter um bom banco de dados, e este, segundo Cornachione Jr. (1998, p. 31), “[...] deve ser encarado como o que permite ao gestor que dele se utiliza extrair as informações necessárias em tempo hábil e com o menor custo de obtenção possível”.
Um gerenciamento eficaz das informações requer que a empresa possua vários controles internos, que irão auxiliar nos serviços de revisão contábil efetuados pela auditoria externa. O termo “revisão contábil”, segundo Sá (2009), já existe a mais de 6.000 anos, onde era verificada a exatidão das informações relativas aos fatos patrimoniais e hoje passou a ser substituído por auditoria de balanço.
Ainda, de acordo com Almeida (2007), a auditoria externa surgiu com a evolução do sistema capitalista, através do qual as empresas, sentiram a necessidade de ampliarem suas instalações fabris e administrativas, investindo no desenvolvimento tecnológico e aprimorando seus controles e procedimentos internos, visando a redução de custos e tornando seus produtos mais competitivos no mercado.
Conforme Franco e Marra (2001, p. 43), o surgimento e o processo da auditoria verificam-se em todos os países do mundo, como consequência dos seguintes fatores:
· O crescimento de empresas cuja complexidade e ramificações tornaram impossível aos administradores controlarem todos os atos de seus subordinados;
· O aparecimento, cada vez em maior número, das sociedades abertas;
· A utilização, sempre crescente, de capitais de terceiros por parte das empresas, principalmente de financiamentos de entidades particulares e empréstimos junto ao público;
· O crescimento da importância do imposto de renda – baseado no resultado do exercício – na receita pública de muitos países;
· O controle, cada vez maior, do Poder Público sobre as empresas particulares e entidades que exercem atividades relacionadas com o interesse público;
· A exportação de capitais, ou seja, a instalação de subsidiárias de empresas multinacionais, exigindo a fiscalização e o controle das atividades dessas subsidiárias. Igualmente, a associação de multinacionais com empresas locais, gerando o interesse das alienígenas em controlar seu investimento.
Diante do exposto, pretende-se, no próximo subitem, relacionar alguns fatores sobre o estabelecimento da auditoria no Brasil.
1.2 A AUDITORIA NO BRASIL
Ao observar o desenvolvimento econômico, Franco e Marra (2001, p. 34) relatam que:
[...] nota-se que me todos os países do mundo o desenvolvimento da profissão de Contador Público é conseqüência do desenvolvimento econômico, que exige cada vez mais, a utilização da auditoria, em virtude de dois fatores principais – crescimento das sociedades anônimas e taxação do imposto de renda.
No ano de 1971, com a finalidade de unificar as várias instituições de Contadores no Brasil, se estabeleceu o Instituto de Auditores Independentes do Brasil, entidade reconhecida pela Resolução n° 317, do Conselho Federal de Contabilidade – CFC. Diante disso, foi criado o cadastramento de todos os Contadores em cada Conselho Regional de Contabilidade, efetivando a pretensão de reconhecimento no Banco Central do Brasil, tentativa constituída pela Resolução n° 7 daquele banco. (ALVES, 2006)
Dispositivo Legal
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Registro
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Resolução CFC nº. 821/97
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Registro CRC – Auditores Externos
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Resolução CFC nº. 781/95
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Registro CRC – Auditores Internos
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Instrução CVM nº. 308/99
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Registro CVM – Auditores Externos que atue no âmbito do mercado de valores mobiliários
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Tabela 1 - Regulamentação da Prática de Auditoria no Brasil
Fonte: MORAIS, 2009
Essa ação está relacionada com a instalação de várias empresas com associações internacionais de auditoria externa no Brasil, em função, principalmente, da exigência da legislação dos Estados Unidos, de os investimentos no exterior serem auditados. (ALMEIDA, 2007).
Sá, (1998, p. 22) explica que, depois da Lei n° 4.728 de julho de 1965, a auditoria passou as ser obrigatória para todas as empresas que achavam-se com as suas ações colocadas no mercado de capitais, e por conseguinte, com registro de emissão no Banco Central do Brasil.
O modelo do sistema americano, traduzida pela Comissão de Valores Mobiliários (CVM), que registra os auditores para atuarem no mercado de capitais e auxilia o Conselho Federal de Contabilidade na edição de normas de auditoria, assim como o IBRACON– Instituto Brasileiro de Contabilidade, responsável pela ascensão e proteção do profissional na carreira e sua prosperidade, servem como as diretrizes adotadas no Brasil. (ALVES, 2006)
Com a Lei 6385/76, a CVM passou a contar com o respaldo legal para julgar, apurar e punir irregularidades no mercado; além de poder normatizar e fiscalizar algumas outras matérias tais como registro de companhias abertas; credenciamento de auditores independentes e administradores de carteiras de valores mobiliários; suspensão ou cancelamento de registros, credenciamentos ou autorizações. (ALVES, 2006)
EVOLUÇÃO DA AUDITORIA NO BRASIL
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Ano
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Fato
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Procedimento
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1972
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Profissionalização da Auditoria
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Criação das Normas de Auditoria Geralmente Aceitas por ato conjunto do BACEN/IBRACON/CFC
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1976
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Promulgação da Lei 6.404
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Obrigatoriedade de auditoria externa para SA de capital aberto
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Criação da CVM
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1997
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Resoluções CFC 820/821
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Aprovação das Normas Profissionais de Exame e Avaliação pelo CFC
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1999
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Publicação da Instrução CVM n. 308
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Regulamenta e define Normas de Auditoria Independente das SA
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2001
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Instrução 01/2001/SFC/MF
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Governamental no âmbito do Poder Executivo
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2004
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Resolução BACEN/3.198/2004
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Normas sobre auditoria no mercado financeiro.
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Tabela 2 – EVOLUÇÃO DA AUDITORIA NO BRASIL
Fonte: MORAIS, 2009
1.3 MÉTODOS DE AUDITORIA
Os métodos de auditagem abrangem procedimentos, técnicas e métodos usados para se chegar os objetivos necessários. São um conjunto de instrumentos ou práticas, que compreendem metodologias sistematizadas adotadas pelos profissionais de auditoria na coleta de informações e nos métodos de análise usados para se chegar aos objetivos determinados. Identifica-se os
. Trata-se do conjunto de ferramentas ou técnicas, compreendendo os procedimentos sistematizados assumidos pelos profissionais de auditoria para coleta dos elementos fáticos e os métodos analíticos empregados para alcançar os objetivos declarados. Na metodologia auditória se identifica os seguintes aspectos:
O que deve ser controlado
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Disposições orçamentárias, financeiras, econômicas e sociais
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Programas, projetos e atividades da gestão pública ou privada
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Gestores dos programas, dos projetos e das atividades
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Onde deve ser controlado?
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Probabilidades ambientais apresentadas
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Rumo dos processos gerenciais e operacionais
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Administrativo: planejamento, execução e controle
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Resultados de orçamento e finanças e econômicos tanto quanto os de patrimônio e sociais aguardados e obtidos.
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Quando deve ser controlado?
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Ocasiões referenciais do planejamento e da execução das
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políticas públicas ou políticas estratégicas
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Durante o processo gerencial
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Por que deve ser controlado?
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Antecipação das diversas variáveis do ambiente para a tomada de decisões
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Comprovação do ajuste do planejamento, a coerência e a
fetividade das execuções
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Eliminação ou redução de gargalos nos processos operacionais
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Garantira da execução das políticas públicas
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Como deve ser controlado?
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Antecipando-se as variáveis em relação aos resultados futuros
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Identificando-se atributos e características nos processos operacionais e gerenciais
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Identificando-se características e atributos nos resultados
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orçamentários, financeiros, econômicos, patrimoniais e sociais.
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Tabela 3 – Métodos em auditoria
Fonte: MORAIS, 2009
1.4 OBJETO DA AUDITORIA
O principal objeto da auditoria se situa junto ao conjunto de todos os elementos de controle do patrimônio administrado, que comprovem a veracidade dos registros e a legitimidade dos atos da administração. Note-se que a auditoria pode se alicerçar em informações obtidas fora da empresa; como, por exemplo, as relativas à confirmação de contas de terceiros e de saldos bancários. (SCHEID, 2011)
Franco e Marra (2001) pontuam que a auditoria possui como finalidade a confirmação dos registros contábeis e consequentes demonstrações contábeis. Existindo a contribuição da mesma para confirmar os próprios fins da contabilidade, já que avalia a adequação dos registros, permitindo que exista o conhecimento amplo da situação do patrimônio em uma data específica e as variações apresentadas em um determinado período.
De acordo com os autores FRANCO e MARRA (2001, p. 33) a auditoria evidencia alguns aspectos sobre a proteção do patrimônio:
· Administrativo: contribui para redução de ineficiência, negligência, incapacidade e improbidade de empregados e administradores;
· Patrimonial: possibilita melhor controle dos bens, direitos e obrigações que constituem o patrimônio;
· Fiscal: é fator de mais rigoroso cumprimento das obrigações fiscais, resguardando o patrimônio contra multas, o proprietário contra penalidades decorrentes da lei de sonegação fiscal e o fisco contra sonegação de impostos;
· Técnico: contribui para mais adequada utilização das contas, maior eficiência dos serviços contábeis, maior precisão das informações e a garantia de que a escrituração e as demonstrações contábeis foram elaboradas de acordo com os princípios e normas de contabilidade;
· Financeiro: resguarda créditos de terceiros – fornecedores e financiadores – contra possíveis fraudes e dilapidações do patrimônio, permitindo maior controle dos recursos para fazer face a esses compromissos;
· Econômico: assegura maior exatidão dos custos e veracidade dos resultados, na defesa do interesse dos investidores e titulares do patrimônio;
· Ético: examina a moralidade do ato praticado, pois o registro poderá estar tecnicamente elaborado e o fato legalmente comprovado, porem o ato da administração poderá ser moralmente indefensável, cabendo à auditoria aponta-lo para julgamento dos titulares do patrimônio ou de seus credores.
Conforme a Lei n° 11.638, de 28 de dezembro de 2007, toda a empresa que atingir no exercício social anterior um ativo total superior a R$ 240.000.000,00 (duzentos e quarenta milhões de reais) ou uma receita bruta anual superior a R$ 300.000.000,00 (trezentos milhões de reais), passa a ter a obrigatoriedade de contratar uma auditoria externa independente. A auditoria é realizada por auditores registrados na CVM, que analisa, a escrituração contábil da empresa e suas Demonstrações Contábeis para, posteriormente, elaborarem um relatório (BRASIL, 2007).
Em relação aos procedimentos necessários aos auditores, Attie explica que:
[...] os procedimentos e extensão aplicados em um trabalho incluem todos aqueles necessários à formação de sua opinião (dos auditores, grifo nosso) sobre a adequação das demonstrações financeiras e que sejam restritos à obtenção de tal objetivo com a maior eficiência possível. (2007, p. 32)
Attie (2007) enuncia uma série de aspectos que devem ser observados para o desenvolvimento do exercício da auditoria:
· ética profissional: a auditoria deve ser exercida com independência e respeito às normas de ética profissional, para poder merecer credibilidade;
· responsabilidade legal: visto a complexidade e o volume das operações, o auditor deve proceder por meio de provas seletivas, testes e amostragem, obter um número necessário de informações para que possa analisar os dados como um todo;
· roteiro sintético da realização da auditoria: devido ao grande número de informações, os trabalhos executados devem ser registrados em papeis de trabalho, que serão os elementos que vão comprovar a veracidade da auditoria e para isso o auditor deve ter um roteiro a ser seguido durante a execução da auditoria;
· lançamentos de ajustes e reclassificação: caso o auditor encontre algum fato relevante que não foi contemplado nas demonstrações financeiras, deve fazê-lo constar no seu relatório de auditoria, mesmo que a empresa não queira ajustar suas demonstrações;
· pontos de recomendação: como o auditor trabalha baseado nos controles internos das empresas, caso encontre alguma fraqueza nesses, é de grande valia à administração da empresa, que o auditor recomende melhorias, pois bons controles internos sugerem redução de retrabalhos e automaticamente redução de custos.
CAPÍTULO 2 – AUDITORIA INTERNA E EXTERNA
2.1 VANTAGENS DA AUDITORIA
A auditoria encerra inúmeras vantagens para a empresa, pois termina por proteger o patrimônio porque traz segurança e garantia ao fisco, aos proprietários e aos financiadores relacionados ao patrimônio.
De acordo com Crepaldi (2004), a auditoria procura determinar se as demonstrações e registros são confiáveis. Através da auditoria se assegura aos aplicadores a possibilidade do retorno do lucro, pois estes irão se utilizar dos relatórios contábeis para verificar a rentabilidade da empresa.
As fundamentais vantagens de um programa de auditoria são:
· Admitir a sujeição da importância respetiva de cada trabalho
· Realçar a análise dos campos prioritários
· Permitir a separação lógica do trabalho dentre os elementos da equipe
· Promover a adequada gestão do trabalho
· Antecipar os problemas
· Poder ser usado, em conformidade, em mais de um trabalho.
2.2 AUDITORIA INTERNA
A auditoria interna resulta do conjunto de procedimento que possui a finalidade de examinar a integridade, adequação e eficácia dos controles internos e das informações físicas, contábeis, financeira e operacionais de uma empresa. Conforme CREPALDI (2004, p. 41):
A auditoria interna é uma atividade de avaliação independente dentro da empresa, que se destina a revisar as operações, como um serviço prestado à administração. Constitui um controle gerencial que funciona por meio da análise e avaliação de eficiência de outros controles. É executada por um profissional ligado à empresa, ou por uma seção própria para tal fim, sempre em linha de dependência da direção empresarial. O auditor interno é pessoa de confiança dos dirigentes; está vinculado à empresa por contrato trabalhista continuado e sua intervenção é permanente. Sua área de atuação envolve todas as atividades da empresa; predominam a verificação constante dos controles internos, a manipulação de valores e a execução de rotinas administrativas. O objetivo da auditoria interna e a execução de rotinas administrativas. O objetivo da auditoria interna é auxiliar todos os membros da administração no desempenho efetivo de suas funções e responsabilidades, fornecendo-lhes análises, apreciações, recomendações e comentários pertinentes às atividades examinadas.
Os testes de observância visam à obtenção de uma razoável segurança de que os controles internos estabelecidos pela administração estão em efetivo funcionamento, inclusive quanto ao seu comprimento pelos funcionários da Entidade. Os testes substantivos visam à obtenção de evidência quanto a suficiência, exatidão e validade dos dados produzidos pelos sistemas de informação da Entidade. As informações que fundamentam os resultados da auditoria interna são denominadas de evidências, que devem ser suficientes, fidedignas, relevantes e úteis, de modo a fornecerem base sólida para as conclusões e recomendações. (NBC T12- Da Auditoria Interna 2005, p 02)
2.3 AUDITORIA EXTERNA
Incide sobre a análise das demonstrações financeiras realizadas com o intuito de divulgação da apreciação da qualidade com que estas se exibem, a condição financeira e patrimonial da empresa e o resultado das operações na época da análise.
É praticada por Contadores Independentes ou análogas, por empresas de auditorias, e foi regulamentada pela Comissão de Valores Mobiliários – CMV, de acordo com a Instrução nº 216, de 29 de junho de 1994.
A constatação conseguida de fontes independentes externas do auditado adequa máxima segurança para fins de auditoria do que as conseguidas somente dentro do órgão ou entidade.
Contudo este processo só tem legitimidade para verificação de auditoria quando o órgão ou entidade, ligado ao objeto a corroborar, apresentar participação no processo, precisando permanecer sob a autoridade do auditor a remessa e a aquisição das respostas dos pedidos.
2.4 APONTAMENTOS ENTRE A AUDITORIA INTERNA E A AUDITORIA EXTERNA
Em qualquer dos dois campos de atuação, os auditores trabalham com documentos de comprovação, fazem a revisão das normas internas da empresa, aplicando as metodologias de averiguação e processos de auditagem e emitem os pareceres a propósito da veracidade das informações contábeis, e também a propósito do apropriado modo de aplicar as técnicas e os métodos da contabilidade.
Por mais que ambos possuam coisas em comum, existem diferenças bem expressivas, que os diferenciam.
DIFERENÇAS: AUDITORIA INTERNA E AUDITORIA EXTERNA
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Auditoria Interna
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Auditoria Externa
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É feita por funcionário da empresa
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Não possui vínculo empregatício com a empresa
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Pouca independência
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Alta independência
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Auditoria contábil e operacional
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Auditoria contábil
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Objetivo principal: verificação se as normas internas da empresa estão sendo adotadas
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Objetivo principal: emissão do parecer
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Maior número de testes
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Menor volume de testes
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Remuneração feita por base em salário
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Remuneração feita por base em honorários
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Responsabilidade trabalhista
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Responsabilidade civil e criminal
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Ligado à diretoria da empresa
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Contratada normalmente pelos acionistas
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Tabela 4 – DIFERENÇAS ENTRE O AUDITOR INTERNO E AUDITOR EXTERNO
Fonte: Fonte: Almeida (1996, p. 26).
ELEMENTOS
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AUDITORIA INTERNA
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AUDITORlA EXTERNA
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Profissional
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Funcionário da Empresa (auditor interno)
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Prestador de serviços independente
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Ação e Objetiva
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Exame dos processos (Operacionais, Contábeis e Sistêmicos)
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Demonstrações Financeiras
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Finalidade
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Promover melhorias nos controles da empresa de forma a assegurar a proteção ao patrimônio
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Opinar sobre as Demonstrações Financeiras
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Relatório principal
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Recomendações de controle interna e eficiência administrativa
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Parecer
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Grau de Independência
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Menas amplo
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Mais amplo
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Interessadas no trabalho
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A empresa
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A empresa e opúblico
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Responsabilidade
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Trabalhista
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Profissional, civil e criminal
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Número de áreas cobertas pelo exame durante um período
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Menor
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Maior
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Intensidade dos trabalhos em cada área
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Maior
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Menor
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Continuidade do trabalho
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Contínuo
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Periódica
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Tabela 5 – Elementos de Auditoria Interna e Externa
Fonte: MORAIS, 2009
CAPÍTULO 3 – CONTROLE DE QUALIDADE NA AUDITORIA
3.1 OBJETIVOS
Em relação ao exercício dos auditores, CREPALDI (2004) cita que não é esperada somente a objetividade, mas a minúcia e exatidão no trabalho; o profissional deve estar preparado quanto a necessidade de auditar qualquer atividade dentro da empresa, tanto na área econômica quanto empresarial.
3.2 PROCEDIMENTOS
Devem ser mantidas pelo auditor as regras e procedimentos que deem garantia à qualidade dos serviços, pois o controle da qualidade é um conjunto de normas que são avaliadas com periodicidade no intuito da verificação da execução dos serviços.
Este controle deve ser constituído em conformidade à composição do grupo de trabalho técnico de auditores em relação à complexidade das tarefas que serão executadas.
Se o auditor for operar sem o auxílio de assessores o controle de qualidade deve ser parte de sua qualificação profissional.
3.3 ATIVIDADES DE CONTROLE
Segundo Almeida (1996, p.50) “o controle interno, representa em uma organização, o conjunto de procedimentos, métodos ou rotinas com objetivos de proteger os ativos, produzir dados contábeis confiáveis e ajudar a administração na condução ordenada dos negócios da empresa”.
Esta acepção diz que a finalidade dos controles internos é a de impedir dificuldades nos diversos segmentos da empresa, como na produção, na tesouraria, com os clientes, os fornecedores, comprovando que os controles internos não se atêm exclusivamente aos departamentos contábil e financeiro, e sim ao conjunto da empresa.
De acordo com Attie, (1998, p. 110), o Comitê de procedimentos de Auditoria do Instituto Americano de contadores Públicos certificados, AICPA, diz que, “o controle interno compreende o plano de organização e o conjunto coordenado dos métodos e medidas, adotados pela empresa, para proteger seu patrimônio, verificar a exatidão e a fidedignidade de seus dados contábeis, promover a eficiência operacional e encorajar a adesão à política traçada pela administração.”.
Attie continua dizendo que a avaliação do controle interno tende a abranger determinadas fases como, a noção que o auditor necessita apresentar para alcançar a finalidade de seu trabalho e os reflexos das informações conseguidas com a sua soma, a utilização de fluxogramas como ferramenta de bibliografia de controle interno, que comportam a representação gráfica dos períodos de operação, proporcionando checagem com outros métodos. Os auditores usam e de tabelas de perguntas alusivas a aspectos fundamentais do princípio, que são uniformizados e possuem questões de uso em toda a auditoria, e que se dispõe a equipar o auditor com informação geral e com a avaliação completa da norma.
Torna-se de crucial importância para o auditor a avaliação dos controles, pois faz a verificação se o controle interno é eficiente ou ineficiente, em analogia aos elementos que estão sendo verificados, e que constituirá a embasamento para a decisão da credibilidade que será depositada e para que se estabeleça os métodos de auditoria que serão aplicados e seu alcance.
É de suma importância a existência de um adequado controle interno visando a se alcançar um melhor resultado na empresa. O controle interno abarca controles que podem ser distinguidos como contábeis ou administrativos. Os contábeis compreendem todos os processos que visam à proteção do patrimônio da empresa e a fiabilidade dos registros e os administrativos abarcam todos os processos atrelados a políticas da empresa e eficácia de suas operações.
Segundo Reis e Oliveira (1997, p. 4), nasceram na Europa as normas série ISO 9000, “que visavam, inicialmente, dar garantia ao cliente de que os requisitos contratuais firmados com o fornecedor seriam cumpridos”.
A NBR ISO 9001 é um sistema de gestão da qualidade que promove o procedimento para o desenvolvimento, o implemento e o melhoramento da eficácia de um sistema de gestão da qualidade na empresa, visando o aumento da satisfação do cliente pelo acolhimento às suas condições.
A NBR ISO 9004 é indicada como uma guia para organizações cuja direção almeja ir mais a frente nos requisitos instituídos na NBR ISO 9001, procurando avanço consecutiva de performance, sendo que não tem desígnio de certificação ou finalidade contratual.
Segundo a NBR ISO 9001, as condições para um sistema de gestão da qualidade podem ser empregados pelas organizações para aproveitamento interno para certificação ou para fins contratuais.
Abaixo seguem os principais requisitos da NBR ISO 9001:
Controle de Documentos
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O documento requerido pelo sistema de gestão da qualidade deve ser controlado para assegurar que alterações sejam identificadas, pertinentes e disponíveis em local de uso e evitar o uso não intencional de documentos obsoletos
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Controle de registros
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Os registros devem ser estabelecidos e mantidos para prover evidências da conformidade com requisitos e da operação eficaz do sistema de gestão da qualidade e devem ser mantidos legíveis, identificáveis e recuperáveis.
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Responsabilidade da direção
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A alta direção é responsável pela implementação do sistema da qualidade e com sua melhoria contínua de sua eficácia mediante a comunicação, o estabelecimento da política da qualidade, a garantia da disponibilidade de recursos e a condução de análises críticas.
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Política da qualidade
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A alta direção deve assegurar que a política da qualidade é apropriada ao propósito da organização, incluindo um comprometimento com o atendimento aos requisitos e com a melhoria contínua da eficácia do sistema de gestão da qualidade, proporcionando uma estrutura para estabelecimento e análise crítica dos objetivos da qualidade, comunicada e entendida por toda a organização, e é analisada criticamente para manutenção de sua adequação.
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Objetivos da qualidade
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A alta direção deve assegurar que os objetivos da qualidade, incluindo aqueles necessários para atender aos requisitos do produto, são estabelecidos nas funções e nos níveis pertinentes da organização. Os objetivos da qualidade devem ser mensuráveis e coerentes com a política da qualidade.
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Planejamento do sistema de gestão da qualidade
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A alta direção deve assegurar que o planejamento do sistema de gestão da qualidade de forma a satisfazer alguns requisitos e quando ocorrem mudanças no sistema de gestão da qualidade.
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Representante da Direção
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A alta direção deve indicar um membro da organização que, independente de outras responsabilidades, deve ter responsabilidade e autoridade para assegurar que os processos necessários para o sistema de gestão da qualidade sejam estabelecidos, implementados e mantidos, relatando à alta direção o desempenho do sistema de gestão da qualidade e qualquer necessidade de melhoria, e assegurar a promoção da conscientização sobre os requisitos do cliente em toda a organização.
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Comunicação Interna
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A alta direção deve assegurar que são estabelecidos na organização os processos de comunicação apropriados e que seja realizada comunicação relativa à eficácia do sistema do sistema de gestão da qualidade.
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Análise critica pela direção
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O sistema de gestão da qualidade da organização deve ser analisado pela alta direção a intervalos planejados, para assegurar sua contínua pertinência, adequação e eficácia. Essa avaliação deve incluir a avaliação de oportunidades para melhoria e necessidade de mudanças no sistema de gestão da qualidade, incluindo a política da qualidade e os objetivos da qualidade.
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Gestão de recursos
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A organização deve determinar e prover recursos necessários para: implementar e manter o sistema de gestão da qualidade e melhorar continuamente sua eficácia e aumentar a satisfação de clientes mediante o atendimento aos seus requisitos.
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Medição e monitoramento
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Como uma das medições do desempenho do sistema de gestão da qualidade, a organização deve monitorar informações relativas à percepção do cliente sobre se a organização atendeu aos requisitos do cliente. Os métodos para obtenção e uso dessas informações devem ser determinados.
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A organização deve executar auditorias internas a intervalos planejados, para determinar se o sistema de gestão da qualidade está conforme as disposições planejadas, com os requisitos desta Norma e com os requisitos do sistema de gestão da qualidade estabelecidos pela organização está mantido e implementado eficazmente.
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A organização deve aplicar métodos adequados para monitoramento, quando aplicável, para medição dos processos e produtos do sistema de gestão da qualidade.
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Controle de produto não-conforme
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A organização deve assegurar que produtos que não estejam conformes com os requisitos do produto sejam identificados e controlados para evitar seu uso ou entrega não intencional. Os controles e as responsabilidades e autoridades relacionadas para lidar com produtos não-conformes devem ser definidos em um procedimento documentado.
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Os produtos não-conformes devem ser tratados pela organização por uma ou mais das seguintes formas: execução de ações para eliminar a não-conformidade detectada, autorização de uso, liberação ou aceitação sob concessão por uma autoridade pertinente e, onde aplicável, pelo cliente, execução de ação para impedir o seu uso pretendido ou aplicação originais.
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Quando o produto não-conforme for corrigido, esse deve ser reverificado para demonstrar a conformidade com os requisitos.
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Melhoria continua
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A organização deve continuamente melhorar a eficácia do sistema de gestão da qualidade por meio de uso da política da qualidade, objetivos da qualidade, resultados de auditorias, análise de dados, ações corretivas e preventivas e análise crítica pela organização.
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Ação corretiva
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A organização deve executar ações corretivas para eliminar as causas de não-conformidades, de forma a evitar sua repetição. As ações corretivas devem ser apropriadas aos efeitos das não-conformidades encontradas. Um procedimento documentado deve ser estabelecido para definir os requisitos para análise crítica de não-conformidades, determinação das causas de não-conformidade, avaliação da necessidade de ações para assegurar que aquelas não-conformidades não ocorrerão novamente, determinação e implementação de ações necessárias, registro dos resultados de ações executadas e análise crítica de ações corretivas executadas
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Ação preventiva
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A organização deve definir ações para eliminar as causas de não-conformidades potenciais, de forma a evitar sua ocorrência. As ações preventivas devem ser apropriadas aos efeitos dos problemas potenciais. Um procedimento documentado deve ser estabelecido para definir os requisitos para definição de não-conformidades potenciais e de suas causas, avaliação da necessidade de ações para evitar a ocorrência de não-conformidades, definição e implementação de ações necessárias, registros de resultados de ações executadas, e análise crítica de ações preventivas executadas.
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Tabela 6 - Quadro 2 Normas de Auditoria Independente
Fonte: Conselho Federal de Contabilidade (2012, www.cfc.org.br)
CONSIDERAÇÕES FINAIS
Diante o que foi exposto, mostrou-se a contribuição da auditoria para uma gestão mais eficaz no conjunto atual de ampla concorrência, em que as empresas estão arriscadas a diversos tipos de riscos, que ameaçam os desígnios do negócio. Procurou-se destacar, igualmente, a caráter da auditoria em suas atividades e a sua importância na gestão eficaz dos recursos financeiros, humanos e materiais. A postura da auditoria nas empresas necessita pautar-se por uma ação voltada para abranger resultados e não apenas para desempenhar atividades de controles internos. A auditoria deve estar sempre atualizada, por meio de estudos continuados, adequando-se e adaptando-se às inovações e as reivindicações do negócio.
A atividade de auditoria encontrar-se em completo desenvolvimento e para se amoldar às novas reivindicações do mercado, o desafio é abandonar a função antiga de fiscalizar e assumir uma nova, proativa, de julgamento objetivo e de consultoria, ajudando a empresa a alcançar os seus objetivos, aperfeiçoando a efetividade da gestão de riscos, do controle interno e do processo de governança. A sua esfera extrapola normalmente o trabalho da auditoria, ao afiançar que as políticas das empresas são acatadas, que os seus ativos estão resguardados e que as suas intervenções são controladas. Afora disso, a familiaridade da auditoria com os métodos e o conhecimento do funcionamento da empresa podem proporcionar uma visão mais conscienciosa e cientificada.
A auditoria precisa operar em todo o conjunto da empresa e centraliza a sua atuação na assimilação de todos os riscos essenciais às diferentes atividades da empresa buscando, desta maneira, que os objetivos sejam abrangidos de forma igualmente competente e eficaz. O seu núcleo de empenho tem-se deslocado progressivamente da averiguação do consenso com as regras e metodologias constituídas para a apreciação da eficácia e eficiência das operações da empresa. A auditoria vive um período excepcional na sua história e tem-se vindo a confirmar-se como um dos capitais fundamentos do arcabouço de governança das empresas. O seu desempenho na composição da gestão de riscos, ajudando na prevenção de avarias e na assimilação de oportunidades de progresso dos utensílios de gestão e controle das operações, tem produzido implicações positivas.
REFERÊNCIAS
ABNT – Associação Brasileira de Normas Técnicas, NBR ISO 9001 de dezembro de 2000 – Sistemas de Gestão da Qualidade – Requisitos.
ABNT – Associação Brasileira de Normas Técnicas, NBR ISO 19011 de novembro de 2002- Diretrizes para Auditorias de Sistema de Gestão da Qualidade e/ou Ambiental.
ABNT – Associação Brasileira de Normas Técnicas, NBR ISO 10011-1 de julho de 1993- Critérios para qualificação de auditores de sistema da qualidade.
ABNT – Associação Brasileira de Normas Técnicas, NBR ISO 10011-2 de julho de 1993- Diretrizes para auditoria de sistemas da qualidade.
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ALVES, Cátia J. M. Auditoria interna na área pessoal em uma sociedade de economia mista no Vale do Rio dos Sinos. TCC. Centro Universitário Feevale
Instituto de Ciências Sociais e Aplicadas. Nova Hamburgo, 2006.
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BRASIL. Lei nº 11.638, de 28 de dezembro de 2007. Altera e revoga dispositivos da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976, e da Lei no 6.385, de 7 de dezembro de 1976, e estende às sociedades de grande porte disposições relativas à elaboração e divulgação de demonstrações financeiras. Brasília, DF, 2007. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/ _ato2007-2010/2007/lei/l11638.htm>. Acesso em: 11 de mai. de 2012.
BRASIL. Lei nº 6404 de 15 de dezembro de 1976. Lei das Sociedades Anônimas.
CORNACHIONE JR, Edgard B. Informática: aplicada às áreas de contabilidade, administração e economia. São Paulo: Atlas, 1998.
CREPALDI, Sílvio A. Auditoria Contábil. São Paulo: Atlas, 2004.
FRANCO, Hilário. Auditoria Contábil. São Paulo: Atlas, 1992.
FRANCO, Hilário; MARRA, Ernesto. Auditoria contábil: normas de auditoria: procedimentos e papéis de trabalho: programas de auditoria: relatórios de auditoria . 4. ed. São Paulo: Atlas, 2001.
SÁ, Antônio Lopes de. Curso de Auditoria. 8.ed. São Paulo: Atlas, 1998.
SÁ, Antonio Lopes de. Tecnologia contábil contemporânea: a contabilidade pós-moderna. Curitiba: Juruá, 2009.
SCHEID, Janice T. Sistema eletrônico de controle interno aplicado ao estoque da empresa Calçados Marte Ltda.: análise da adequação para fins de auditoria externa. TCC. Centro Universitário Feevale - Instituto de Ciências Sociais e Aplicadas. Nova Hamburgo, 2011.
